Всякого рода беспринципная деятельность, на что бы она ни была направлена, в конце концов приводит к банкротству.
Иоганн Вольфганг Гeme (1749-1832), немецкий поэт
В настоящее время все процедуры банкротства организаций (кроме кредитных) регламентируются Федеральным законом от 8 января 1998 г. N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".
При применении законодательства о банкротстве организаций достаточно часто у конкурсных управляющих возникают проблемы относительно необходимости уплаты налогов, не уплаченных на момент открытия конкурсного производства.
По мнению некоторых налоговых органов, налоги, не уплаченные к моменту открытия конкурсного производства, в ходе конкурсного управления должны быть уплачены в первоочередном порядке. Это же, по их мнению, касается и тех налогов, которые исчисляются в период осуществления процедуры банкротства.
Однако ст. 106 и 110 Закона N 6-ФЗ установлено, что требования по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды удовлетворяются в четвертую очередь, а финансовые санкции (штрафы и пени) по обязательным платежам подлежат удовлетворению в пятую очередь (этот факт признается даже правлением Пенсионного фонда РФ в письме от 6 февраля 1998 г. N ЕВ-09-10/848).
Тем не менее налоговые органы иногда по-своему трактуют нормы законодательства о банкротстве, в результате чего возникающие споры рассматриваются в судах, некоторые эпизоды из них и приводятся в данной статье.
При процедуре банкротства переплата одного налога не засчитывается в счет недоплаты других налогов
В постановлении Федерального Арбитражного Суда Московского округа от 24 августа 2001 г. по делу N КГ-А40/4537-01 утверждается, что в конкурсную массу должна быть включена и дебиторская задолженность бюджета перед организацией в виде излишне уплаченной суммы НДС. Действия налогового органа по зачету переплаченной суммы НДС в счет недоимки по налогу на прибыль судом признаны незаконными, в результате чего суд констатировал:
- излишне переплаченная сумма НДС должна быть возвращена из бюджета и включена в конкурсную массу, из которой требования кредиторов должны удовлетворяться в соответствии с установленной законом очередностью;
- недоимка по налогу на прибыль уплачивается в четвертую очередь.
Недопустимость зачета переплаты одних налогов в счет недоплаты других налогов вытекает из того, что нормы Налогового кодекса РФ не распространяются на процедуру банкротства. К такому выводу пришел Федеральный Арбитражный Суд Московского округа в постановлении от 13 ноября 2000 г. по делу N КА-А40/5085-00, который констатировал:
- зачет суммы переплаты по одним налогам в счет погашения недоимки по другим налогам ущемляет интересы других кредиторов;
- несостоятельна точка зрения налогового органа о том, что нормы Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" не распространяются на отношения, основанные на административных правоотношениях (в частности, на нормах Налогового кодекса РФ);
- ликвидация организации производится в порядке процедуры банкротства, определяемой специальным законодательством - законодательством о банкротстве, не допускающим преимущественного права налоговых органов на удовлетворение своих требований.
При этом следует иметь в виду, что даже "попадание" задолженностей перед бюджетом в четвертую очередь зависит от расторопности самих налоговых органов: если на момент закрытия реестра кредиторов налоговым органом не было заявлено соответствующее требование, то, возникнув впоследствии, оно подлежит удовлетворению в последнюю очередь - за счет имущества, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, заявленных в установленный срок. Именно к такому решению пришел Федеральный Арбитражный Суд Московского округа в постановлении от 12 июля 2001 г. по делу N КГ-А41/3415-01.
Что такое "обязательства должника, возникшие в ходе конкурсного производства"?
Несмотря на то, что все обязательства перед бюджетом должны удовлетворяться в четвертую очередь, некоторые налоговые органы "примеряют к себе" положения ст. 106 Закона N 6-ФЗ:
"Вне очереди покрываются судебные расходы, расходы, связанные с выплатой вознаграждения арбитражным управляющим, текущие коммунальные и эксплуатационные платежи должника, а также удовлетворяются требования кредиторов по обязательствам должника, возникшим в ходе наблюдения, внешнего управления и конкурсного управления".
Какие же это "обязательства должника, возникшие в ходе наблюдения, внешнего управления и конкурсного управления", которые должны удовлетворяться вне очереди?
Налоговые органы считают, что под этими обязательствами понимаются в том числе и те налоговые обязательства, которые возникают в ходе процедуры банкротства организации.
Однако в постановлении Федерального Арбитражного Суда Московского округа от 21 июня 2001 г. по делу N КГ-А41/3031-01 констатируется:
"Исходя из содержания статей 2, 3, 4, 6 Закона (т.е. Закона N 6-ФЗ - Автор) под обязательствами должника, возникшими в ходе наблюдения, внешнего управления и конкурсного производства, понимаются обязанности должника уплатить определенную сумму по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом Российской Федерации.
Следовательно, после открытия конкурсного производства требования налоговых и иных уполномоченных органов по обязательным платежам, возникшие в ходе наблюдения, внешнего управления и конкурсного производства, покрываться вне очереди не могут".
Исходя из этого суд постановил все требования налоговых органов (возникшие в ходе наблюдения, внешнего управления и конкурсного производства) удовлетворять за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения кредиторов в порядке очередности.
При этом следует обратить внимание на тот факт, что применительно к ст. 30 утратившего ныне силу Закона РФ от 19 ноября 1992 г. N 3929-1 "О несостоятельности (банкротстве) предприятий" Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в постановлении от 13 января 1998 г. N 3521/97 признал, что
"налоги и другие обязательные платежи, обязанность по уплате которых возникает после открытия конкурсного производства, относятся к расходам, связанным с продолжением функционирования организации-должника, которые покрываются из конкурсной массы вне очереди".
К такому же выводу пришел Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в п. 24 информационного письма от 7 августа 1997 г. N 20 "Обзор практики применения арбитражными судами законодательства о несостоятельности (банкротстве)" (речь идет о законе 1992 г. - Прим. авт.):
"Налоги и иные обязательные платежи в бюджет и внебюджетные фонды, обязанности по уплате которых возникли после открытия конкурсного производства, подлежат уплате в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации".
Вместе с тем необходимо обратить внимание на происшедшее в 1998 г. изменение формулировок в законодательстве о банкротстве: если в ст. 30 Закона N 3929-1 в связи с их внеочередным исполнением упоминаются расходы, "связанные с продолжением функционирования предприятия-должника" (под которыми вполне логично понимаются и налоговые обязательства); то в ст. 106 Закона N 6-ФЗ в связи с их внеочередным исполнением упоминаются уже "требования кредиторов по обязательствам должника, возникшим в ходе наблюдения, внешнего управления и конкурсного производства".
Исходя из изменившейся формулировки в законодательстве о банкротстве Федеральный Арбитражный Суд Московского округа 21 июня 2001 г. пришел к вполне логичному выводу, что
"под обязательствами должника, возникшими в ходе наблюдения, внешнего управления и конкурсного производства, понимаются обязанности должника уплатить определенную сумму по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом Российской Федерации",
к которым задолженности перед бюджетом не относятся.
Данный вывод подтверждается и последующими решениями этого же суда (от 4 января 2002 г. по делу N КГ-А40/7750-01 и т.п.).
Налог на доходы физических лиц - вне очереди!
При проведении процедур банкротства следует иметь в виду, что в конкурсную массу не включаются любые удержания, производимые из заработной платы работников (алименты, страховые взносы, налог на доходы физических лиц и т.п.), поскольку эти суммы являются не имуществом должника, а собственностью работников, исходя из чего конкурсный управляющий должен перечислить эти суммы по назначению одновременно с выплатой работникам заработной платы.
Данный факт разъяснен в п. II информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14 июня 2001 г. N64 "О некоторых вопросах применения в судебной практике Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)"". Организация, проходящая процедуру банкротства, является не налогоплательщиком, а лишь налоговым агентом.
На данное обстоятельство обращено внимание в п. 16 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 6 августа 1999 г. N 43 "Вопросы применения Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" в судебной практике".
Выводы
Несовершенство действующего законодательства о банкротстве очевидно всем, включая законодателей, которые в самом ближайшем будущем примут новую редакцию Закона "О несостоятельности (банкротстве)". Однако, как бы ни был плох закон, это все же закон, который должен исполняться в равной мере как налогоплательщиками, так и налоговыми органами.Даже под благовидными предлогами о необходимости пополнения бюджета для выплаты заработной платы врачам, учителям и прочим бюджетникам налоговые органы не должны набрасываться на конкурсную массу организации-банкрота, ущемляя тем самым интересы других кредиторов.
